翎恺公司成立于2010年，经营范围包括自营和代理各类商品和技术的进出口业务。2016年5月27日，原吴江国税稽查局对翎恺公司法定代表人孙春华及案涉交易的中间人钱涛进行了调查。询问中，孙春华称2015年10月起，经钱涛介绍开始办理俊宏等公司出口业务，运输公司及运费均由供货商确定并承担；每一笔出口货物，翎恺公司扣除代理费后将货物余款、退税款汇给供货商，退税款由翎恺公司先行垫付，代理费约为总货款的0.93%，但翎恺公司与供货商不存在采购合同，也没有签订委托代理出口合同，即该公司不见出口货物、不见外商。钱涛在询问中亦表示，翎恺公司等外贸公司对外商及出口货物都不清楚，外贸公司在交易过程中收取代理费和佣金。2016年10月31日，江苏省宿迁市国家税务局稽查局（以下简称宿迁国税稽查局）向原吴江国税稽查局出具《已证实虚开通知单》一份，查明案涉交易中，泗洪县酷潮服装有限公司（以下简称酷潮公司）向翎恺公司出具的增值税专用发票已证实虚开发票134份，涉案发票金额12,313,565.59元，税额2,093,306.17元。同年11月1日，江苏省泗阳县国家税务局（以下简称泗阳国税局）向原吴江国税稽查局出具《已证实虚开通知单》两份，查明案涉交易中，泗阳县俊宏纺织有限公司（以下简称俊宏公司）向翎恺公司出具的增值税专用发票已证实虚开发票107份，涉案发票金额75,096,448.97元；泗阳县德美纺织科技有限公司（以下简称德美公司）已证实虚开6份，涉案发票金额5,162,776.64元。2016年12月14日，原吴江国税稽查局根据案件检查情况制作《税务稽查工作底稿》并送达翎恺公司，翎恺公司提交书面陈述意见称，翎恺公司从事的是正常外贸代理业务，并无骗取出口退税的主观故意，也非骗税主体。2017年3月14日，原吴江国税局税务案件审理委员会应原吴江国税稽查局提请，经审理后作出吴国税案审委（2017）第5号《案件审理决议》，其中，对于本案涉及的翎恺公司与俊宏公司、德美公司、酷潮公司的业务，认定有86笔存在虚假，涉及出口额20,271,108.54美元，增值税专用发票247份，金额92,572,791.20元，税额15,737,374.64元；已退税额13,559,298.86元，未退税额8,481,910.08元；决定向翎恺公司追缴骗取的退税款13,559,298.86元，不予退税2,178,075.78元，停止为其办理出口退税两年。2017年3月31日，原吴江国税稽查局作出吴国税稽罚告〔2017〕2号《税务行政处罚事项告知书》，告知翎恺公司拟作出的行政处罚决定及相关事实、法律依据，并告知其有陈述、申辩的权利。同年4月5日，翎恺公司签收上述告知书，并提出听证申请。2017年4月19日，原吴江国税稽查局组织听证，翎恺公司对相关事实再次进行了申辩。2017年5月3日，原苏州市国家税务局应原吴江国税局的请示，就两年内停止为翎恺公司办理出口退税问题向原江苏省国家税务局（以下简称原江苏国税局）进行请示，同时说明根据《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称《税收征管法》）第六十六条的规定应当给予该公司的罚款暂不处罚。同年5月12日，原江苏国税局作出苏国税函〔2017〕75号批复，同意停止翎恺公司出口退（免）税资格两年。2017年7月13日，原吴江国税稽查局作出吴国税稽罚〔2017〕158号税务处罚决定书，载明“根据《税收征管法》第六十六条第二款及《国家税务总局关于停止为骗取出口退税企业办理出口退税有关问题的通知》（国税发〔2008〕32号）（以下简称国税发32号文）第一条第（四）项之规定，决定停止为翎恺公司办理出口退税两年，以上应缴款项共计0.01元”；同时告知复议机关为苏州市国家税务局。2017年8月25日，原吴江国税稽查局向翎恺公司送达上述行政处罚决定书。2018年1月11日，该局出具补正告知书，删除原处罚决定书中应缴款项0.01元及限期缴纳、加处罚款告知等事项。翎恺公司对该处罚决定不服，诉至原审法院。另查明，本案系国家税务总局2016年督办骗取出口退税系列案件之一，国家税务总局为此专门成立工作组查办，工作组相关办案人员均具有税务执法资质。通过案涉俊宏公司、德美公司、酷潮公司骗取出口退税的施少荣等人已由检察机关以虚开增值税专用发票罪、骗取出口退税罪向宿迁市宿城区人民法院提起公诉，该院（2017）苏1302刑初740号刑事判决中对翎恺公司与俊宏公司、德美公司、酷潮公司无真实货物交易、假报出口并申报出口退税等事实予以确认。再查明，因国税、地税征管体制改、地税征管体制改革局相应行政职能现已划转合并至国家税务总局苏州市税务局第一稽查局（以下简称苏州税务局第一稽查局）。
《税收征管法》第十四条规定，本法所称税务机关是指各级税务局、税务分局、税务所和按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构。《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》（以下简称《税收征管法实施细则》）第九条规定，税收征管法第十四条所称按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构，是指省以下税务局的稽查局。稽查局专司偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件的查处。《税务稽查工作规程》第二条第二款规定，税务稽查由税务局稽查局依法实施，稽查局主要职责是依法对纳税人、扣缴义务人和其他涉税当事人履行纳税义务、扣缴义务情况及涉税事项进行检查处理，以及围绕检查处理开展的其他相关工作。本案中，原吴江国税稽查局作为法律规定的税务机构，对辖区内企业翎恺公司的涉税事项具有法定查处职权，苏州税务局第一稽查局作为原吴江国税稽查局职能划转后的承继单位，系本案适格被告。
（一）关于原告是否构成骗取出口退税的问题。
《税收征管法》第六十六条第一款规定，以假报出口或者其他欺骗手段，骗取国家出口退税款的，由税务机关追缴其骗取的退税款，并处骗取税款一倍以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。《国家税务总局商务部关于进一步规范外贸出口经营秩序切实加强出口货物退（免）税管理的通知》(国税发[2006]24号)第二条规定，“为维护我国正常外贸经营秩序，确保国家出口退税机制的平稳运行，避免国家财产损失，凡自营或委托出口业务具有以下情况之一者，出口企业不得将该业务向税务机关申报办理出口货物退（免）税：……（二）出口企业以自营名义出口，其出口业务实质上是由本企业及其投资的企业以外的其他经营者（或企业、个体经营者及其他个人）假借该出口企业名义操作完成的；……（六）出口企业未实质参与出口经营活动、接受并从事由中间人介绍的其他出口业务，但仍以自营名义出口的；……”本案中，翎恺公司虽以自营业务申报出口退税，但泗阳国税稽查局与宿迁国税稽查局出具的《已证实虚开通知单》、翎恺公司法定代表人、案涉交易中间人（钱涛）及关联刑事案件中相关人员的询（讯）问笔录等在案证据表明，翎恺公司与俊宏公司、德美公司、酷潮公司之间并无真实的货物交易，该三家公司向翎恺公司开具的增值税发票均为无货虚开，故翎恺公司系以名为自营出口实为代理的方式假报出口并办理出口退税，属于上述法律规范所禁止的骗取出口退税行为。翎恺公司认为其系被犯罪分子利用，主观上不具有骗取出口退税的故意，客观上无骗税行为，不构成骗取出口退税。因翎恺公司系一家有着长期出口业务经验的外贸企业，主观上对于代理出口业务不能以自营名义申报出口退税的情况理应清楚，但其客观上仍然将代理出口业务包装成自营出口并获取了出口退税款，该行为存在税收征管规范上的违法性及可责罚性，原吴江国税稽查局认定其构成骗取出口退税，并无不当。
（二）关于案涉税务处罚决定的法律适用问题。
1.国税发32号文第一条第（四）项规定合法性问题。由于《税收征管法》第六十六条第二款仅规定，对骗取国家出口退税款的，税务机关可以在规定期间内停止为骗取出口退税企业办理出口退税，但对于“停权”的期限范围未作规定，国家税务总局通过发布国税发32号文的方式对上述问题进行专门细化，系履行国家税务主管机关职责以落实法律规定；该文第一条即按照骗取退税款金额的不同对停权期限规定了四项处理方式，故翎恺公司要求一并审查的文件制定主体权限明确、上位法依据充分。同时，国税发32号文已向社会公布、自2008年4月1日起执行，在国家税务总局等网站均可查询，并非翎恺公司所称“未对外公开”。因此，该规范性文件不存在明显违法情形，在本案中具有可适用性。
2.本案处罚幅度适当性问题。参照上述国税发32号文第一条第（四）项的规定，出口企业骗取国家出口退税款250万元以上，或因骗取出口退税行为受过行政处罚、两年内又骗取国家出口退税款数额在150万元以上的，停止为其办理出口退税两年以上三年以下。另据《财政部国家税务总局关于出口货物劳务增值税和消费税政策的通知》（财税[2012]39号）第九条第（一）款第3项规定，出口企业或其他单位骗取国家出口退税款的，经省级以上税务机关批准可以停止其退（免）税资格。《国家税务总局关于发布<出口货物劳务增值税和消费税管理办法>的公告》（国家税务总局2012年第24号）第十三条第（六）款规定，“出口企业和其他单位以假报出口或者其他欺骗手段，骗取国家出口退税款，由主管税务机关追缴其骗取的退税款，并处骗取税款一倍以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。对骗取国家出口退税款的，由省级以上（含本级）税务机关批准，按下列规定停止其出口退（免）税资格：……4．骗取国家出口退税款250万元以上，或因骗取出口退税行为受过行政处罚、两年内又骗取国家出口退税款数额在150万元以上的，停止为其办理出口退税两年以上三年以下。……”本案经认定，翎恺公司已申报出口退税并取得退税款金额高达13,559,298.86元，远超过上述规定的250万元。经原江苏省国家税务局批准，原吴江国税稽查局决定停止原告出口退税资格两年，符合法律规定，处罚幅度适当。
（三）关于案涉税务处罚决定的程序问题。
1.“先刑事后行政”处理程序。《关于加强行政执法与刑事司法衔接工作的意见》（中办发（2011）8号）规定，行政执法机关在执法检查时，发现违法行为明显涉嫌犯罪的，应当及时向公安机关通报。公安机关对行政执法机关移送的涉嫌犯罪案件，应当依法作出处理。公安机关作出不立案决定或者撤销案件的，应当将案卷材料退回行政执法机关，行政执法机关应当对案件依法作出处理。本案中，翎恺公司并非已被追究刑事责任的当事人，其被停止办理出口退税两年的行政处罚内容也不属于刑事制裁方式，故案涉税务处罚不违反“先刑事后行政”的处理程序。同时，作为行政诉讼，本案审查范围在于案涉处罚决定是否合法，翎恺公司的行为是否应当追究刑事责任，应由相关司法机关根据法定程序进行认定，与本案无关。
2.“停权”事项审批程序。国税发32号文第二条规定，对拟停止为其办理出口退税的骗税企业，由其主管税务机关或稽查局逐级上报省、自治区、直辖市和计划单列市税务局批准后按规定程序作出《税务行政处罚决定书》。本案中，原吴江国税稽查局系本起骗取出口退税案件的查办部门，经原吴江国税局税务案件审理委员会审理，并由原吴江国税局向原苏州市国家税务局请示，再由该局向原江苏国税局请示，原江苏国税局批复同意停止翎恺公司出口退（免）税资格两年，符合上述审批程序。
3.听证权利告知程序。《重大税务案件审理办法》（国家税务总局令第34号）第十五条规定，“稽查局提请审理委员会审理案件，应当提交以下案件材料：（一）重大税务案件审理案卷交接单；（二）重大税务案件审理提请书；（三）税务稽查报告；（四）税务稽查审理报告；（五）听证材料；（六）相关证据材料。”第三十四条第一款规定，“稽查局应当按照重大税务案件审理意见书制作税务处理处罚决定等相关文书，加盖稽查局印章后送达执行。”可见，对重大税务案件审理委员会的审理意见，稽查局应当执行，听证程序亦应当在稽查局提请审理委员会审理案件之前进行。本案中，原吴江国税稽查局在重大案件审理委员会审理前仅听取了原告的陈述申辩，而将听证程序置于重大案件审理委员会审理之后，故该局在处罚前告知阶段违反上述规定程序。
4.复议机关告知程序。《中华人民共和国行政复议法实施条例》第十三条规定，“下级行政机关依照法律、法规、规章规定，经上级行政机关批准作出具体行政行为的，批准机关为被申请人”。本案中，“停权”审批系根据国税发32号文等相关规范性文件而非法律、法规或规章的规定，故不受上述实施条例的调整限制，翎恺公司认为案涉处罚决定的复议机关应为国家税务总局无法律依据。根据《税务行政复议规则》第二十九条的规定，申请人对经重大税务案件审理程序作出的决定不服的，审理委员会所在税务机关为被申请人。本案系由原吴江国税局税务案件审理委员会审理，原吴江国税稽查局在税务处罚决定书中告知翎恺公司复议机关为苏州市国家税务局，符合上述复议规则。
5.处罚文书送达程序。《行政处罚法》第四十条规定，“行政处罚决定书应当在宣告后当场交付当事人；当事人不在场的，行政机关应当在七日内依照民事诉讼法的有关规定，将行政处罚决定书送达当事人。”本案中，原吴江国税稽查局于2017年7月13日作出案涉税务处罚决定，同年8月25日才向翎恺公司送达，已超过上述法律规定的七日内送达期限，送达程序违法。至于该处罚决定主文中出现的“应缴款项0.01元”问题，苏州税务局第一稽查局解释系文书系统格式无法修改导致，已于2018年1月11日出具《税务行政处罚决定书补正告知书》，删除相关缴款内容。因吴国税案审委（2017）第5号《案件审理决议》中并未决定对原告处以罚款；原苏州市国家税务局向原江苏国税局的请示中亦明确，暂不给予翎恺公司罚款的行政处罚，原审法院对上述解释及补正予以认可。
综上，经对被诉税务行政处罚决定全面审查，原吴江国税稽查局所作吴国税稽罚〔2017〕158号税务行政处罚决定认定事实清楚，适用法律正确，实体处理亦无不当；但在重大案件审理委员会审理前未告知翎恺公司有要求听证的权利，且超期送达税务处罚决定文书，违反法定程序，依法应当撤销。鉴于在处罚听证程序及本案诉讼过程中，翎恺公司均未能提供有效证据推翻其违法事实，若撤销并责令重作将会导致程序空转，增加诉累，故原审法院对于被诉处罚决定予以确认违法。
